We wrześniu 2025 r. na stronie internetowej Rządowego Centrum Legislacji opublikowany został projekt nowelizacji ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych^[1], ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych^[2] oraz niektórych innych ustaw^[3] (dalej: Projekt). Wśród zmian przewidzianych w Projekcie znajdują się takie, które dotyczą estońskiego CIT: Projekt z jednej strony wprowadza zmiany mające na celu uszczelnienie zasad opodatkowania poprzez rozszerzenie definicji i katalogu ukrytych zysków. Z drugiej – przewiduje abolicję w zakresie braków formalnych przy podpisywaniu sprawozdań finansowych na potrzeby wyboru tej formy opodatkowania. Zmiany dotyczą również zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (tzw. ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych)^[4].

Słodko-gorzkie zmiany w estońskim CIT – abolicja i rozszerzenie katalogu ukrytych zysków 

Warto przypomnieć, że co do zasady podatnicy, który zdecydowali się stosować estoński CIT płacą podatek dopiero w momencie dystrybucji zysku^[5]. Natomiast ustawodawca przewidział również inne zdarzenia, które generują dochód opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek. Są to m.in. dochody z tytułu ukrytych zysków^[6]. 

Ukryte zyski to świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem^[7]. Otwarty katalog ukrytych zysków został wskazany w art. 28 ust. 3 ustawy o CIT. W uzasadnieniu do Projektu podkreślono, że powiązanie ukrytych zysków wyłącznie ze świadczeniami związanymi z prawem do udziału w zysku sprzyjało optymalizacjom polegającym na transferowaniu środków do wspólników pod pozorem różnych świadczeń, takich jak wynagrodzenie za powtarzające się świadczenia niepieniężne, prowadzenie spraw spółki czy usługi doradcze^[8]. Dotychczas takie transakcje niejednokrotnie nie były kwalifikowane jako ukryte zyski, albo występowały wątpliwości, czy mają one związek z prawem do udziału w zysku, w związku z czym zdecydowano się na wprowadzenie nowelizacji przepisów ustawy o CIT.

Ponadto, w ramach proponowanych zmian planuje się rozszerzenie katalogu ukrytych zysków m.in. o wszelkiego rodzaju opłaty i należności wynikające z umowy najmu, dzierżawy, niektórych usług niematerialnych (np. świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych czy usług reklamowych), jak również wynagrodzenie wypłacone wspólnikowi z tytułu powtarzających się świadczeń niepieniężnych. Warto podkreślić, że po wejściu w życie proponowanych regulacji wypłaty środków związane z tymi zdarzeniami na rzecz podmiotu powiązanego albo wspólnika będą skutkować opodatkowaniem po stronie spółki dokonującej tej wypłaty. Zmiana ta może się okazać szczególnie dotkliwa między innymi dla spółek wypłacających wynagrodzenie wspólnikom za świadczone na jej rzecz usługi. 

Natomiast oprócz rozwiązań o charakterze niekorzystnym dla podatników, Projekt przewiduje również abolicję dla podatników CIT, którzy zamierzali wybrać estoński CIT jako formę opodatkowania w trakcie roku podatkowego, lecz nie dopełnili formalności związanych z podpisaniem sprawozdania finansowego przez członków zarządu (kierownika jednostki). Dotychczas niezłożenie takiego podpisu zdaniem organów podatkowych wiązało się z brakiem skutecznego wybrania estońskiego CIT jako formy opodatkowania, co stwarzało ryzyko dla podatników, którzy rozliczali się zgodnie z zasadami ryczałtu od dochodów spółek, podczas gdy powinni stosować zasady ogólne. Przy czym abolicja dotyczyć ma wyłącznie sprawozdań finansowych sporządzonych do 31 sierpnia 2025 roku. Niemniej jednak jest to niezaprzeczalnie korzystna zmiana dla podatników. 

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych a usługi na rzecz podmiotów powiązanych

Projektowane zmiany dotyczące świadczeń z podmiotami powiązanymi objęły również usługi opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W obecnie obowiązującym stanie prawnym podatnicy stosujący opodatkowanie ryczałtowe (na przykład wspólnicy spółek kapitałowych), stosunkowo często w ramach świadczenia usług na rzecz podmiotu powiązanego stosują zróżnicowane stawki ryczałtu, uzależnione od ich specyfiki (np. 8,5%).  W ramach Projektu proponuje się opodatkowanie przychodów z usług, które podatnik świadczy na rzecz podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, według uniwersalnej stawki 17%. 

Nowe rozwiązania stawia pod znakiem zapytania efektywność struktur obejmujących świadczenie usług przez wspólnika lub członka zarządu na rzecz spółki. Taka konfiguracja będzie szczególnie niekorzystna dla spółek stosujących estoński CIT, na rzecz których świadczą usługi np. ich udziałowcy. Wówczas w przypadku spółki najprawdopodobniej wystąpi ukryty zysk, zaś udziałowiec poniesie wyższy koszt opodatkowania ryczałtem, wynoszący 17% przychodu.

Dlatego warto rozważyć rezygnację z tych sposobów rozliczania podatku i być może wybór innego rozwiązania, przy czym każdorazowo wymaga to indywidualnej analizy sytuacji danego podatnika.  

Termin wejścia w życie proponowanych zmian

Zgodnie z Projektem nowelizacja miała wejść w życie 1 stycznia 2026 r. Natomiast obecnie Projekt znajduje się on na etapie opiniowania, a termin jego przekazania do Sejmu nie jest jeszcze znany. Z tego względu, że przewiduje on przede wszystkim niekorzystne zmiany dla podatników rozliczających się rocznie (m.in. CIT), w świetle orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego^[9] proces legislacyjny najprawdopodobniej nie zakończy się w odpowiednim terminie (do 30 listopada 2025 r.), aby planowane regulacje mogły obowiązywać od początku stycznia 2026 r. 

Natomiast potencjalne odsunięcie w czasie wejścia w życie tych regulacji nie zmienia faktu, że nowe rozwiązania stanowić będą istotne wyzwanie dla podatników. Dodatkowy czas warto zatem wykorzystać na lepsze przygotowanie się do nadchodzących zmian, w tym opracowanie działań optymalnych z perspektywy prowadzonej działalności gospodarczej. 

Prawnicy z Kancelarii Jabłoński Koźmiński i Wspólnicy posiadają bogate doświadczenie w zakresie doradztwa w obszarze opracowywania optymalnych struktur podatkowych dla działalności gospodarczej. W przypadku pojawienia się jakichkolwiek pytań bądź wątpliwości dotyczących tego zagadnienia serdecznie zapraszamy do kontaktu. 

^[1] Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm., dalej: ustawa o PIT).

^[2] Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm., dalej: ustawa o CIT).

^[3] Projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (nr UD116) z dnia 16 września 2025 r., https://legislacja.rcl.gov.pl/projekt/12402157 [dostęp: 20.11.2025 r.].  

^[4] Uregulowanego w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2025 r. poz. 843).

^[5] Art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm., dalej: ustawa o CIT). 

^[6] Art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

^[7] Art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

^[8] Uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (nr UD116) z dnia 16 września 2025 r., s. 24. 

^[9] Zob. m.in. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28.12.1995 r., K 28/95, OTK 1995, nr 3, poz. 21.